Финансовые вложения

Сущность и классификация финансовых вложений Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

СУЩНОСТЬ И КЛАССИФИКАЦИЯ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ

© Горло О.Р.*

Московский финансово-экономический институт, г. Москва

В данной статье представлены теоретические обоснования комплекса вопросов, связанных с понятием сущности финансовых вложений, даны определения и классификация финансовых вложений по различным признакам, а именно: по характеру финансовых вложений, по форме, по типу эмитента, по сроку обращения (погашения); определены основные виды финансовых вложений.

Ключевые слова финансовые вложения, сущность и классификация, инвестиции, ценные бумаги, акции, облигации, векселя, государственные, муниципальные, корпоративные ценные бумаги и ценные бумаги иностранных эмитентов, уставные капиталы, депозитные и сберегательные сертификаты, закладные, опционы, дивиденды.

Сложные и во многом для российской экономики противоречивые процессы становления рыночных отношений обусловили необходимость качественного осмысления новых экономических и социальных явлений. Существенные изменения произошли и в характере и условиях проведения инвестиционной деятельности.

В частности, появление новых организационно-правовых форм хозяйствования, предоставление свободы предпринимательству и самостоятельности предприятиям в использовании собственных финансовых ресурсов, создание правовых и экономических условий для привлечения капитала у российских и зарубежных инвесторов, возникновение новых финансовых инструментов и рычагов коренным образом реформируют организационный механизм финансового инвестирования. Это, в свою очередь, требует преобразований в методологии и методике анализа инвестиций, разработки новых его положений, в полной мере соответствующих современным условиям осуществления предприятиями финансовых вложений. В этой связи возникает необходимость в совершенствовании понятийного аппарата, определении эффективности того или иного объекта финансовых вложений, что определяет актуальность данной темы.

Предприятия, организации и частные инвесторы, не являющиеся кредитными организациями и профессиональными участниками рынка ценных бумаг, являются активными участниками рынка ценных бумаг. Вкладывая средства в ценные бумаги корпораций и уставные капиталы других организаций, а также предоставляя другим организациям займы на территории

* Студент.

Российской Федерации и за ее пределами, предприятия осуществляют финансовые вложения.

В настоящее время организации для защиты временно свободных денежных средств от инфляции размещают их на депозиты в банках, приобретают государственные и муниципальные ценные бумаги, а также ценные бумаги других организаций. Кроме этого организации сами выступают в качестве учредителей других организаций.

Финансовые вложения — это вложения организации в активы с целью получения дополнительных доходов в виде процентов, дивидендов или прироста стоимости активов .

Говоря другими словами, это инвестиции организации в государственные ценные бумаги (облигации и другие обязательства), в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы на территории России и за ее пределами.

Финансовые вложения классифицируют по различным признакам:

1) по характеру финансовых вложений:

— долевые (вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций; вклады в совместную деятельность и т.п.);

— долговые (предоставленные займы, полученные векселя, облигации, дебиторская задолженность, приобретенная по договорам уступки права требования и т.п.);

— комбинированные (например, конвертируемые облигации, акции с правом погашения в установленной сумме и срок);

2) по форме: акции, облигации, векселя и прочее;

3) по типу эмитента:

— государственные ценные бумаги;

— муниципальные ценные бумаги;

— корпоративные ценные бумаги;

— ценные бумаги иностранных эмитентов;

4) по сроку обращения (погашения):

— краткосрочные;

— долгосрочные .

Вложения в активы, имеющие материально-вещественную форму, а также нематериальные активы не относятся к финансовым вложениям .

Одним из основных видов финансовых вложений являются вложения в ценные бумаги.

Гражданский кодекс РФ содержит определение ценной бумаги как документа, удостоверяющего с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление и передача которых возможны только при его предъявлении .

К вложениям с целью образования уставного капитала относят акции, вклады в уставные капиталы других организаций и инвестиционные серти-

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Инвестиционная деятельность

фикаты, подтверждающие долю участия в инвестиционном фонде и дающие право на получение дохода от ценных бумаг, составляющих инвестиционный фонд. К долговым ценным бумагам относят облигации, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, векселя.

По формам собственности различают государственные и негосударственные ценные бумаги .

Ценные бумаги в зависимости от вида имущественных прав, удостоверенных ими, подразделяются на долевые, долговые и производные. Долевыми ценными бумагами являются ценные бумаги, эмитированные в связи с вкладами в уставные капиталы других организаций. К таким ценным бумагам в первую очередь относятся акции других акционерных обществ.

Долговыми ценными бумагами являются ценные бумаги, выпущенные в связи с долговыми обязательствами. К таким ценным бумагам относятся облигации коммерческих организаций, векселя, государственные и муниципальные ценные бумаги.

Производные ценные бумаги представляют собой особый вид финансовых вложений, к которым, прежде всего, относятся опционы .

Ценные бумаги, в зависимости от субъектов прав, удостоверенных ими, подразделяются на именные, на предъявителя и ордерные. Как правило, большинство коммерческих организаций не являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг и работают с тремя основными видами ценных бумаг: акциями, облигациями и векселями, которые приобретаются ими для получения инвестиционного дохода (дивидендов, процентов, дисконта) или дохода от их перепродажи.

Таким образом, основная цель функционирования рынка финансовых вложений состоит в том, чтобы сформировать механизм для привлечения в экономику инвестиций путем построения взаимоотношений между теми, кто испытывает потребность в средствах, и теми, кто хочет инвестировать свободный капитал.

Список литературы:

2. Письмо Минфина РФ от 21.12.2009 N ПЗ-4/2009 «О раскрытии информации о финансовых вложениях организации в годовой бухгалтерской отчетности».

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 10.12.2002 № 126н.

4. Алиев А.Р. Рынок ценных бумаг в России: учебное пособие. — М.: Юни-ти-Дана, 2012. — 199 с.

5. Володина А.А. Управление финансами, финансы предприятий: учебник. — М.: ИНФРА-М, 2011. — 510 с.

6. Галанов В.А. Рынок ценных бумаг: учебник. — М.: ИНФРА-М, 2013. -378 с.

7. Кокин А.С., Ясенев В.Н. Финансовый менеджмент: учебное пособие. -М.: Юнити-Дана, 2012. — 511 с.

8. Кузнецов Б.Т. Рынок ценных бумаг: учебное пособие. — М.: Юнити-Дана, 2012. — 288 с.

9. Макарова Е.Н., Миллер Д.П. Учет ценных бумаг и финансовых вложений: учебно-практическое пособие. — М.: Дашков и Ко, 2012. — 298 с.

10. Натепрова Т.Я., Трубицына О.В. Учет ценных бумаг и финансовых вложений: учебное пособие. — М.: Дашков и Ко, 2013. — 211 с.

Экономическая сущность и понятие финансовых вложений

Финансовые вложения являются одной из наиболее ликвидных частей средств хозяйствующего субъекта и позволяют относительно быстро получить доход и прирост капитала. Финансовые вложения являются защитником средств инвестора от инфляции. Они дают возможность контролировать деятельность других хозяйствующих субъектов.

Учет финансовых вложений формируется в соответствии с нормами ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н.

Финансовые вложения — это инвестиции свободных средств организации в ценные бумаги с целью получения дохода или других выгод.

Финансовые вложения осуществляются с целью:

получения определенного, как правило, стабильного дохода;

оказания влияния на деятельность инвестируемой организации, которые выражаются в способности инвестора полностью или частично контролировать производственную и финансовую деятельность объекта инвестиций;

получения налоговых льгот по инвестициям.

Активы принимаются к учету в качестве финансовых вложений при одновременном соблюдении следующих условий:

— наличие правильно оформленных документов, подтверждающих права на финансовые вложения и получение денежных средств (других активов), вытекающих их этих прав;

— переход к выпуску финансовых рисков, связанных с ними;

— способность приносить владельцу экономические выгоды.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02) к финансовым вложениям относят инвестиции:

бухгалтерский учет финансовое вложение

— в ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены;

— в уставные (складочные) капиталы других организаций;

— предоставленные другим организациям займы;

— депозитные вклады в кредитных организациях и др.

Финансовые вложения для целей учета и контроля группируют по целому ряду признаков (рис 1.1).

Рис. 1.1 Классификация финансовых вложений

Группировка финансовых вложений по эмитентам предполагает деление всех ценных бумаг на государственные и негосударственные. Государственные ценные бумаги выпускаются федеральным правительством, муниципальными органами власти, отдельными государственными учреждениями. Негосударственные ценные бумаги выпускают акционерные общества, банки, корпорации.

По участию в формировании уставного капитала ценные бумаги делятся на инвестиционные (долевые) и неинвестиционные (долговые). Долевые финансовые вложения — это вклады в уставные капиталы других предприятий и акции. Они показывают, что их держатель является совладельцем другого хозяйственного органа. Долговые финансовые вложения — это обязательства, размещенные на фондовом рынке для заимствования денежных средств. К ним относятся облигации, депозитные и сберегательные сертификаты, векселя.

По характеру отношений с получателем инвестиций финансовые вложения подразделяют на вложения в дочерние предприятия, вложения в зависимые общества и в прочие организации. Данный классификационный признак позволяет определить (выявить) степень влияния инвестора на хозяйственную деятельность получающих их организаций.

По срочности разделяют долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения. К долгосрочным финансовым вложениям относятся инвестиции, осуществленные на срок более 12 месяцев. Краткосрочные финансовые вложения осуществляются на срок до 12 месяцев. Такое деление финансовых вложений имеет важное значение для составления бухгалтерской отчетности.

По месту функционирования финансовые вложения подразделяются на ценные бумаги денежного рынка и ценные бумаги рынка капитала. К ценным бумагам денежного рынка относятся краткосрочные ценные бумаги: депозитные сертификаты, казначейские векселя. К ценным бумагам рынка капитала относятся долгосрочные государственные и негосударственные ценные бумаги.

К финансовым вложениям ни при каких условиях нельзя относить:

собственные акции, выкупленные организацией у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования (счет 81);

векселя, выданные организацией продавцу при расчетах за проданные товары, выполненные работы и оказанные услуги. Если держатель векселя (поставщик) передает этот вексель третьему лицу, то для третьего лица этот вексель будет являться финансовым вложением.

драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные подобные ценности, которые не используются при осуществлении обычных видов деятельности.

По отношению к владельцу различают именные и неименные ценные бумаги (на предъявителя).

Финансовые вложения, приобретенные за иностранную валюту, в бухгалтерском учете отражаются в рублях по курсу ЦБ России на день принятия их на учет.

Для учета финансовых вложений в бухгалтерском учете используется счет 58 «Финансовые вложения», в развитие которого открываются субсчета по видам финансовых вложений:

субсчет 1 «Паи и акции»;

субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»;

субсчет 3 «Предоставленные займы»;

субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества».

Ценной бумагой называется документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

Согласно ст.143 ГК РФ к ценным бумагам относят облигации, векселя (помимо вышеупомянутых, используемых в качестве расчетов за проданные товары, продукцию, выполненные работы), чеки, депозитные и сберегательные сертификаты, банковские сберегательные книжки на предъявителя, коносаменты, акции, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Ценные бумаги можно классифицировать по следующим признакам:

— по сроку существования: срочные (краткосрочные, среднесрочные, долгосрочные и отзывные) и бессрочные;

— по форме существования: бумажная (документарная) или безбумажная (бездокументарная);

— по порядку фиксации владельца: именные, предъявительские, ордерные;

— по форме обращения (порядок передачи): передаваемые по соглашению сторон (путем вручения, путем цессии) или ордерные (передаваемые путем приказа владельца — индоссамента);

— по форме выпуска: эмиссионные или неэмиссионные;

— по способу регистрации: регистрируемые (государственная регистрация или регистрация ЦБ РФ) и нерегистрируемые;

— по национальной принадлежности: российские или иностранные;

— по виду эмитента: государственный (федеральный или муниципальный) и негосударственный (корпоративный или частный);

— по мере обращения: рыночные или нерыночные;

— по цели использования: инвестиционные (цель — получение дохода) или неинвестиционные, обслуживающие оборот на товарных рынках;

— по уровню риска: безрисковые или рисковые (низкорисковые, среднерисковые или высокорисковые);

— по наличию начисляемого дохода: бездоходные или доходные (процентные, дивидендные, дисконтные);

— по номиналу: постоянные или переменные;

В практике бухгалтерского учета различают несколько способов оценки ценных бумаг: по первоначальной номинальной, рыночной стоимости.

Финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством).

Номинальная стоимость ценных бумаг — цена, напечатанная на бланке ценной бумаги.

Рыночная стоимость — цена, по которой ценная бумага покупается или продается на рынке ценных бумаг.

Учетная стоимость — оценка, в которой ценные бумаги отражаются в бухгалтерском учете держателя.

Балансовая стоимость — оценка, в которой ценные бумаги отражаются в отчете (балансе) хозяйствующего субъекта.

Самой распространенной формой финансовых вложений являются вложения в акции и облигации.

Акция — долевая ценная бумага, подтверждающая право ее держателя (акционера) на получение доли прибыли акционерного общества (дивидендов); на участие в управлении акционерным обществом, а также на часть имущества в случае его ликвидации.

Акции бывают простыми и привилегированными. Простые акции дают держателю право участвовать в управлении акционерным обществом. Дивиденды по ним выплачиваются по решению собрания акционеров в конце года из чистой прибыли. При ликвидации общества держатели простых акций имеют право на часть имущества после кредиторов и владельцев привилегированных акций.

Держателям привилегированных акций дивиденды выплачиваются независимо от финансовых результатов работы хозяйственного органа.

В бухгалтерском учете приобретенные за деньги акции оцениваются по сумме фактических затрат, включающих следующие элементы:

номинальная стоимость, указанная на бланке ценной бумаги;

скидка, предоставленная продавцом, или премия, уплаченная продавцу. Указанные элементы образуют покупную стоимость акций.

В фактическую себестоимость акций включаются также оплата услуг инвестиционного консультанта, брокера и др.

Оплата акций может осуществляться путем предоставления различного имущества. В этом случае фактические затраты на их приобретение будут складываться из остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов или из учетной оценки другого имущества.

При безвозмездном получении акций они принимаются на учет по рыночной оценке.

Под облигацией понимается долговая ценная бумага, показывающая, что эмитент должен возвратить держателю номинальную ее стоимость и фиксированный доход в виде процентов в установленный срок.

Различают следующие виды облигаций:

по типу дохода: дисконтная облигация, облигация с фиксированной процентной ставкой, облигация с плавающей процентной ставкой;

по конвертируемости: конвертируемые (в акции, в другие облигации), неконвертируемые;

по эмитентам: государственные, суверенные, корпоративные, муниципальные.

Облигации в бухгалтерском учете отражаются по фактической себестоимости, включающей покупную стоимость (номинальная стоимость, скидки и премии, выплаченные продавцу или предоставленные покупателю) и расходы, связанные с их приобретением. Учетная оценка облигаций постепенно доводится до номинальной оценки за счет начисляемых процентов. Облигации могут выпускать как государство, так и юридические лица. Акционерное общество выпускает облигации только после оплаты уставного капитала.

У держателя покупка облигаций отражается в учете в следующем порядке. На сумму средств, перечисленных эмитенту, делается запись: дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счетов денежных средств, счетов имущества. На счете 76 отражаются также и расхода по приобретению облигаций. После перехода права собственности на ценные бумаги кредитуется счет 76 и дебетуется счет 58 «Финансовые вложения».

Покупатель начисляет продавцу проценты по облигациям за период с их последней выплаты вплоть до момента продажи облигаций (дебет счета 97 «Расходы будущих периодов», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Проценты, причитающиеся покупателю, отражаются записью по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Доведение учетной оценки государственных облигаций до номинала отражается записью: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 58 «Финансовые вложения», если цена приобретения выше номинала. Если номинал облигаций выше покупной стоимости, то делается обратная запись.

При выкупе облигаций списывается их учетная стоимость (дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 58 «Финансовые вложения»), сумма погашения зачисляется на счета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы». Результат от погашения облигаций списывается на финансовые результаты работы организации. .

Понятие и виды финансовых вложений;

Необходимые сведения из теории

Тема 12. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ

Данная тема предполагает изучение важного объекта бухгалтерского учета – финансовых вложений. Учет данного объекта осуществляется на основе ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». Финансовые вложения осуществляют те организации, у которых есть временно свободные денежные средства. Они вкладывают их в приобретение ценных бумаг, осуществляют вложения в уставные капиталы других организаций, предоставляют другим организациям займы. Все виды вложений приносят доход, а, следовательно, участвуют в формировании финансового результата. Поэтому рассмотрение методики учета данного объекта является важным теоретическим аспектом курса «Бухгалтерский финансовый учет».

Ключевые понятия темы: финансовые вложения, ценные бумаги, паи, акции, вклады по договору товарищества, номинальная, рыночная, эмиссионная, ликвидационная, выкупная, учетная, балансовая стоимость ценных бумаг, резервы под обесценение финансовых вложений, займы, совместная деятельность

Вопросы для изучения:

12.1. Понятие, виды, оценка финансовых вложений

12.2. Бухгалтерский учет финансовых вложений

12.3. Инвентаризация финансовых вложений и их отражение в отчетности

Финансовые вложения– это использование временно свободных денежных средств организации для приобретения акций, облигаций сторонних организаций и государственных ценных бумаг, для участия в уставном капитале других организаций, для предоставления займов другим организациям или лицам.

В соответствии с ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо соблюдение следующих условий:

· наличие документов, подтверждающих право организации на финансовые вложения;

· переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (рисков изменения цены, неплатежеспособности, ликвидности и др.);

· способность приносить организации экономические выгоды в будущем.

Рис.5.1. Виды финансовых вложений

К финансовым вложениям не относятся:

— собственные акции, выкупленные организацией у акционеров;

— векселя, выданные организацией продавцу при расчетах за товары, работы и услуги;

— вложение в основные средства, нематериальные активы, а также в имущество, которое затем предоставляется во временное пользование третьим лицам.

Финансовые вложения классифицируются по различным признакам: по связи с уставным капиталом, по формам собственности, по срокам, на которые они произведены, и др.

В зависимости от связи с уставным капиталомразличают финансовые вложения с целью образования уставного капитала и долговые.

Квложениям с целью образования уставного капиталаотносят акции, вклады в уставные капиталы других организаций и инвестиционные сертификаты, подтверждающие долю участия в инвестиционном фонде и дающие право на получение дохода от ценных бумаг, составляющих инвестиционный фонд.

К долговым ценным бумагам относят облигации. Закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, казначейские обязательства, векселя.

По формам собственностиразличают государственныеи негосударственные ценные бумаги.

В зависимости от срока,на который произведены финансовые вложения,они подразделяются на долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает один год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного ода) и краткосрочные(когда установленный срок их погашения не превышает одного года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года).

Единицей бухгалтерского учета финансовых вложений может быть серия, партия и тому подобная однородная совокупность финансовых вложений. Она выбирается организацией самостоятельно и должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о наличии и движении финансовых вложений.

Финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостьюфинансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством).

Фактическими затратами на приобретение ценных бумаг могут быть суммы, уплачиваемые в соответствии сдоговором продавцу; суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

Первоначальной стоимостью перечисленных ниже финансовых вложений признается:

— по вкладам в уставный капитал организации — денежная оценка, согласованная учредителями;

— полученным безвозмездно — их рыночная стоимость на дату принятия к учету;

— внесенным в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества — по стоимости отражения в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу;

— приобретенным по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами — стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.

При оплате финансовых вложений иностранной валютой их первоначальная стоимость определяется в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия к учету.

Ценные бумаги, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к учету, может изменяться. Для целей последующей оценки финансовых вложений они разделяются на две группы: вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость (приобретение акций и др.); вложения, по которым рыночная стоимость не определяется (вклады в уставные капиталы других организаций, предоставленные займы, уступленная дебиторская задолженность, облигации и др.).

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного периода по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Такие корректировки могут производиться ежемесячно или ежеквартально. Результаты корректировки списывают на финансовые результаты коммерческой организации в качестве прочих доходов и расходов.

Финансовые вложения второй группы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости. При этом по долговым ценным бумагам разрешается разницу между первоначальной и номинальной стоимостью равномерно списывать на финансовые результаты коммерческой организации и уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации.

Кроме того, по долговым ценным бумагам и предоставленным займам организации могут составлять расчеты их оценки по дисконтированной стоимости без осуществления записей в бухгалтерском учете.

Оценка финансовых вложений при их выбытии

Финансовые активы, по которым определяется текущая рыночная стоимость, оцениваются на момент выбытия исходя из последней оценки. Финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, в момент выбытия оценивают одним из следующих способов:

· по первоначальной стоимости каждой единицы учета;

· по средней первоначальной стоимости;

· по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

По первоначальной стоимости каждой единицы учета списываются вклады в уставные капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторскую задолженность, приобретенную на основании уступки права требования.

Ценные бумаги при их выбытии могут оцениваться по средней первоначалъной стоимости, которая определяется по каждому виду иных бумаг по данным об их стоимости и количестве на начало месяца и поступившим в течение месяца ценным бумагам (табл. 5.1).

Таблица 5. Расчет средней первоначальной стоимости ценных бумаг

По приведенным данным средняя стоимость одной ценной бумаги составила в данном месяце 1075 руб. (322 500 руб.:300 шт.). Стоимость выбывших ценных бумаг составила 150 500 руб. (140×1075), оставшихся на конец месяца (160×1075) — 172 000 руб.

При использовании способа ФИФО («первым поступил, первым выбыл») выбывшие ценные бумаги (по данным таблицы) оценивают следующим образом:

100 шт. по 1000 руб. = 100 000 руб.

40 шт. по 1050 руб. = 42 000 руб.

Итого 140 шт. на 142 000 руб.

Итого 160 шт. на 180 500 руб.

Занятие 15. Финансовые вложения и порядок их учета

Финансовые вложения — это инвестиции свободных средств организации в ценные бумаги с целью получения дохода или других выгод. Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в том случае, если одновременно выполняются следующие условия:

• наличие правильно оформленных документов, подтверждающих права на финансовые вложения и получение денежных средств (других активов), вытекающих из этих прав;

• переход к выпуску финансовых рисков, связанных с ними;

• способность приносить владельцу экономические выгоды.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02) к финансовым вложениям относят инвестиции:

• в ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены;

• уставные (складочные) капиталы других организаций;

• предоставленные другим организациям займы;

• депозитные вклады в кредитных организациях и др.

Финансовые вложения для целей учета и контроля группируют по целому ряду признаков (рис. 15.1).

Группировка финансовых вложений по эмитентам предполагает деление всех ценных бумаг на государственные и негосударственные. Государственные ценные бумаги выпускаются федеральным правительством, муниципальными органами власти, отдельными государственными учреждениями. Негосударственные ценные бумаги выпускают акционерные общества, банки, корпорации.

По участию в формировании уставного капитала ценные бумаги делятся на инвестиционные (долевые) и неинвестиционные (долговые). Долевые финансовые вложения — это вклады в уставные капиталы других предприятий и акции. Они показывают, что их держатель является совладельцем другого хозяйственного органа. Долговые финансовые вложения — это обязательства, размещенные на фондовом рынке для заимствования денежных средств. К ним относятся облигации, депозитные и сберегательные сертификаты, векселя.

По характеру отношений с получателеминвестиций финансовые вложения подразделяют на вложения в дочерние предприятия, вложения в зависимые общества и в прочие организации. Данный классификационный признак позволяет определить (выявить) степень влияния инвестора на хозяйственную деятельность получающих их организаций.

По срочности разделяют долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения. К долгосрочным финансовым вложениям относятся инвестиции, осуществленные на срок более 12 месяцев. Краткосрочные финансовые вложения осуществляются на срок до 12 месяцев. Такое деление финансовых вложений имеет важное значение для составления бухгалтерской отчетности.

По месту функционирования финансовые вложения подразделяются на ценные бумаги денежного рынка и ценные бумаги рынка капитала. К ценным бумагам денежного рынка относятся краткосрочные ценные бумаги: депозитные сертификаты, казначейские векселя. К ценным бумагам рынка капитала относятся долгосрочные государственные и негосударственные ценные бумаги.

Рис. 15.1. Группировка финансовых вложений

По отношению к владельцу различают именные и неименные ценные бумаги (на предъявителя).

В практике бухгалтерского учета различают несколько способов оценки ценных бумаг.

Номинальная стоимость ценных бумаг — цена, напечатанная на бланке ценной бумаги.

Рыночная стоимость — цена, по которой ценная бумага покупается или продается на рынке ценных бумаг.

Учетная стоимость — оценка, в которой ценные бумаги отражаются в бухгалтерском отчете держателя.

Балансовая стоимость — оценка, в которой ценные бумаги отражаются в отчете (балансе) хозяйствующего субъекта.

Финансовые вложения, приобретенные за иностранную валюту, в бухгалтерском учете отражаются в рублях по курсу ЦБ РФ на день принятия их на учет.

Для учета финансовых вложений в бухгалтерском учете используется счет 58 «Финансовые вложения», в развитие которого открываются субсчета по видам финансовых вложений:

субсчет 1 «Паи и акции»;

субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»;

субсчет 3 «Предоставленные займы»;

субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества»;

субсчет 5 «Депозитные сертификаты».

Акция — долевая ценная бумага, подтверждающая право ее держателя (акционера) на получение доли прибыли акционерного общества (дивидендов), на участие в управлении акционерным обществом, а также на часть имущества в случае его ликвидации. Акции не имеют сроков обращения и относятся к долгосрочным негосударственным инвестициям.

Если акции покупаются для перепродажи, то их можно отнести к краткосрочным вложениям.

Акции бывают простыми (обыкновенными) и привилегированными. Простые акции дают держателю право участвовать в управлении акционерным обществом. Дивиденды по ним выплачиваются по решению собрания акционеров в конце года из чистой прибыли. При ликвидации общества держатели простых акций имеют право на часть имущества после кредиторов и владельцев привилегированных акций.

Дивиденды по привилегированным акциям выплачиваются их держателям независимо от финансовых результатов работы эмитента.

В бухгалтерском учете приобретенные за деньги акции оцениваются по сумме фактических затрат, включающих следующие элементы:

• номинальная стоимость, указанная на бланке ценной бумаги;

• скидка, предоставленная продавцом, или премия, уплаченная продавцу.

Указанные элементы образуют покупную стоимость акций.

В фактическую себестоимость акций включаются также оплата услуг инвестиционного консультанта, брокера и др.

Оплата акций может осуществляться путем предоставления различного имущества. В этом случае фактические затраты на их приобретение будут складываться из остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов или из учетной оценки другого имущества.

При безвозмездном получении акций они принимаются на учет по рыночной оценке.

Учет приобретения акций у акционера (держателя акций) осуществляется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции», где и исчисляется их учетная стоимость.

При перечислении денежных средств в оплату за акции делается запись по дебету счета 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» и кредиту счетов денежных средств. При переходе прав собственности дебетуется счет 58-1 «Паи и акции» и кредитуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Акции могут быть оплачены и недежными средствами. В этом случае при оплате акций делается запись:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-т сч. 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы».

Одновременно осуществляются записи по выбытию ценностей, переданных в оплату за акции:

Д-т счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие расходы и доходы»

К-т счетов ценностей.

Пример. ООО «Голубая мечта» приобрело акции, номинальная стоимость которых — 100 000 руб., по цене 120 000 руб. Расходы по покупке ценных бумаг составили 10 000 руб. Документ, подтверждающий право собственности на акции, получен.

Решение. В бухгалтерском учете общества, купившего акции, должны быть сделаны следующие записи.

1. Перечислены средства эмитенту в оплату приобретаемых акций:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 100 000 руб.

К-т сч. 51 «Расчетные счета» 100 000 руб.

2. Оплачены расходы по оформлению документов, подтверждающих право собственности на акции:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 10 000 руб.

К-т сч. 51 «Расчетные счета» 10 000 руб.

3. После перехода права собственности на акции к покупателю отражается их поступление в общество:

Д-т сч. 58, субсчет 1 «Паи и акции» 110 000 руб.

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 110 000 руб.

Держатель (акционер) имеет право продавать или перепродавать акции. Операции по продаже (перепродаже) акций отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

На сумму, причитающуюся с получателя, делается запись:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Одновременно осуществляется списание с баланса проданных акций:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 58, субсчет 1 «Паи и акции».

Финансовый результат списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Если предметом деятельности предприятия является купля-продажа акций, то операции по их продаже нужно осуществлять на счете 90 «Продажи».

Пример. ООО «Голубая мечта» (держатель акций) продало акции за 165 000 руб., их фактическая себестоимость — 150 000 руб.

В бухгалтерском учете продавца операции по реализации указанных ценных бумаг будут отражены следующим образом.

1. Отражается задолженность покупателя за купленные им акции:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 165 000 руб.

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 165 000 руб.

2. Поступили от покупателя деньги в оплату акций:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» 165 000 руб.

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 165 000 руб.

3. Списывается фактическая себестоимость проданных акций:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 150 000 руб.

К-т сч. 58, субсчет 1 «Паи и акции» 150 000 руб.

4. Списывается результат по продаже акций:

Д-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» 15 000 руб.

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 15 000 руб.

Прибыль, полученная при продаже акций, облагается налогом на прибыль по ставке 24%. Убыток, возникший при продаже акций по цене ниже номинала, не выводится из-под налогообложения. В бухгалтерском учете это приводит к образованию отложенных налоговых активов. Убыток от продажи акций отражается в учете по дебету счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет 1 «Прибыль (убыток) до налогообложения», и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Отложенный налоговый актив учитывается по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Одновременно определяется условный расход по налогу на прибыль (дебет счета 99, субсчет 2 «Условный доход (расход) по налогу на прибыль», и кредиту счета 68). Заключительными записями в конце отчетного года списываются суммы условного расхода по налогу на прибыль (дебет субсчета 99-9 «Прибыль/убыток после налогообложения», кредит субсчета 99-2 «Условный доход (расход) по налогу на прибыль»), и прибыли после налогообложения (дебет субсчета 99-1 «Прибыль/убыток до налогообложения», кредит субсчета 99-9 «Прибыль (убыток) после налогообложения»).

По мере уплаты текущего налога на прибыль уменьшается отложенный налоговый актив (дебет счета 68, кредит счета 09).

Безвозмездная передача акций отражается по дебету счетов собственных источников образования средств и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

Организации — держатели акций получают доход в виде дивидендов, при начислении которых в учете делается запись по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При получении дивидендов дебетуются счета денежных средств и кредитуется счет 76 «Расчет с разными дебиторами и кредиторами».

Эмитент для учета формирования уставного капитала к счету 80 «Уставный капитал» открывает субсчета: «Объявленный капитал», «Подписной капитал», «Оплаченный капитал», «Изъятый капитал». После государственной регистрации на сумму объявленного капитала делается запись по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», и кредиту счета 80 «Уставный капитал», субсчет «Объ-явленный капитал». По мере подписки и оплаты акций акционерами делаются записи по субсчетам счета «Уставный капитал».

Все расходы по выпуску и распространению акций покрываются за счет чистой прибыли хозяйственного органа.

Эмитент при выкупе акций у акционеров с целью их аннулирования делает в учете следующие записи:

• на выкупную стоимость акций — дебет счета 81 «Собственные акции (доли)», кредит счетов 51 «Расчетные счета» или 50 «Касса»;

• на номинальную стоимость аннулированных акций — дебет счета 80 «Уставный капитал», кредит счета 81 «Собственные акции (доли)».

Результат по аннулированию акций, выявленный на счете 81, списывается на увеличение (уменьшение) доходов.

Право акционера (участника) на участие в прибыли организации реализуется через дивиденд. Дивиденд — доход, получаемый акционером за счет прибыли текущего года, распределяемой между держателями акций в виде процента от их номинальной стоимости.

Дивиденды объявляются и выплачиваются после полной оплаты уставного капитала и если стоимость чистых активов организации не меньше уставного капитала и резервного фонда. Размер годового дивиденда определяется советом директоров. При этом неразмещенные акции и акции, выкупленные у держателей, в расчет не принимаются. Общее собрание может принять решение об их невыплате или частичной выплате. Если принимается решение о выплате дивидендов, то вначале выплачиваются дивиденды по привилегированным акциям, а затем — по простым (обыкновенным). Доля привилегированных акций не может быть более 25% уставного капитала.

Акционерное общество выплачивает своим акционерам дивиденды (часть прибыли на одну акцию). Дивиденды можно выплачивать поквартально, а можно по окончании финансового года. Источником выплаты дивидендов по акциям является прибыль, а по привилегированным акциям — еще и резервный капитал. Дивиденды могут быть выплачены как денежными средствами, так и другими ценностями. Учет расчетов по дивидендам эмитент осуществляет на счете 75, субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов» (с акционерами, не являющимися сотрудниками общества). С работниками акционерного общества для осуществления аналогичных расчетов используется счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Расчеты по дивидендам отражаются следующими записями.

1. Начисление дивидендов сторонним акционерам отражается записью:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 75, субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов».

2. Начисление дивидендов работникам АО в учете отражается записью:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

3. Удержание налога на доходы будет показано на счетах следующим образом:

Д-т сч. 75, субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»

Д-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

4. Выплата дивидендов сторонним акционерам на счетах бухгалтерского учета отражается записью:

Д-т сч. 75, субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»

К-т счетов 51 «Расчетные счета», 75, субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

5. Выплата дивидендов работникам общества отражается записью:

Д-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 75, субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

Пример. Рассмотрим порядок расчетов дивидендов по привилегированным и обыкновенным (простым) акциям.

Уставный капитал акционерного общества — 3 000 000 руб. Привилегированные акции составляют 20%. Номинальная стоимость одной акции 100 руб. По решению совета директоров на выплату дивидендов направлено 200 000 руб. чистой прибыли. Дивиденды по привилегированным акциям установлены в размере 15%. Расчеты с акционерами и бюджетом произведены.

Решение.

1. Всего акционерным обществом выпущено акций в количестве 30 000 шт. (3 000 000 руб. : 100 руб.).

2. Привилегированные акции составляют 6000 шт. (30 000 шт. х 20%).

3. Обыкновенные акции составляют 24 000 шт. (30 000 шт. — 6000 шт.).

4. Размер дивидендов, приходящийся на одну привилегированную акцию, составляет

100%

5. Дивиденды, начисленные по привилегированным акциям, — 90 000 руб. (15 руб. х 6000 шт.).

6. Дивиденды, начисленные по обыкновенным акциям, — 110 000 руб. (200 000 — 90 000).

На счетах бухгалтерского учета операции по начислению дивидендов акционерам будут отражены следующим образом:

При выплате дивидендов неденежными средства, например готовой продукцией, она списывается с кредита счета 90 «Продажи» в дебет счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75, субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов».

Учет расчетов организации по причитающимся ей дивидендам по ценным бумагам других хозяйствующих субъектов и доходам от участия в других организациях осуществляется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

Облигация — это долговая ценная бумага, показывающая, что эмитент должен возвратить держателю номинальную ее стоимость и фиксированный доход в виде процентов в установленный срок.

В бухгалтерском учете облигации отражаются по фактической себестоимости, включающей покупную стоимость (номинальная стоимость, скидки и премии, выплаченные продавцу или предоставленные покупателю) и расходы, связанные с их приобретением. Учетная оценка облигаций постепенно доводится до номинальной оценки за счет начисляемых процентов. Облигации могут выпускать как государство, так и юридические лица. Акционерное общество выпускает облигации только после оплаты уставного капитала.

У держателя учет операций по покупке облигаций осуществляется в следующем порядке. На сумму средств, перечисленных эмитенту, делается запись: дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счетов денежных средств, счетов имущества. На счете 76 отражаются также и расходы по приобретению облигаций. После перехода права собственности на ценные бумаги кредитуется счет 76 и дебетуется счет 58 «Финансовые вложения».

Покупатель начисляет продавцу проценты по облигациям за период с их последней выплаты вплоть до момента продажи облигаций (дебет счета 97 «Расходы будущих периодов», кредит счета 76).

Проценты, причитающиеся покупателю, отражаются записью по дебету счета 76 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Доведение учетной оценки государственных облигаций до номинала отражается записью: дебет счета 91, кредит счета 58 «Финансовые вложения», если цена приобретения выше номинала. Если номинал облигации выше покупной стоимости, то делается обратная запись.

При выкупе облигаций списывается их учетная стоимость (дебет счета 91, кредит счета 58), сумма погашения зачисляется на счета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 91. Результат от погашения облигаций списывается на финансовые результаты работы организации.

Пример. Держатель облигаций ООО «Голубая мечта» продало облигации другой организации за 250 000 руб., учетная стоимость которых 225 000 руб. Проценты, причитающиеся к получению от эмитента ценных бумаг, — 5000 руб.

Решение. В бухгалтерском учете ООО «Голубая мечта» продажа облигаций на счетах бухгалтерского учета отражается в следующем порядке.

1. На продажную стоимость облигаций и сумму причитающихся процентов будет сделана запись:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 255 000 руб.

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 255 000 руб.

2. Списание учетной оценки проданных ценных бумаг отражается записью:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 225 000 руб.

К-т сч. 58, субсчет 2 «Долговые ценные бумаги» 225 000 руб.

3. Списание прибыли от продажи облигаций отражается записью:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 30 000 руб.

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 30 000 руб.

4. Поступление денежных средств от покупателя облигаций отражается записью:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» 255 000 руб.

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 255 000 руб.

Учет облигаций у эмитента. Эмитент, продавая выпущенные облигации, получает заем у инвестора. Поэтому его задолженность перед инвесторами отражается на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Продажа облигаций по номинальной стоимости отражается записью по дебету счетов денежных средств и кредиту счетов для учета займов. При продаже облигаций по цене выше номинальной стоимости разница между продажной стоимостью и номиналом отражается на счете 98 «Доходы будущих периодов». В течение всего срока облигационного займа эта разница равными долями списывается на доходы (дебет счета 98, кредит счета 91). Если облигации проданы по цене ниже номинала, то разница списывается за счет собственных источников финансирования:

• на сумму полученных денег — дебет счетов денежных средств;

• разницы — дебет счетов собственных источников;

• номинальную стоимость — кредит счетов займов.

Хозяйствующие субъекты предоставляют друг другу займы в денежной или иной форме. Организация-заимодавец передает в собственность организации-заемщику денежные средства или другие материальные ценности. В свою очередь, организация-заемщик обязуется вернуть заимодавцу полученные от него денежные средства или другие такие же ценности.

Средства, переданные в заем, заимодавец учитывает как финансовые вложения. В зависимости от срока, на который предоставлен заем, различают долгосрочные и краткосрочные займы. Учет предоставленных займов заимодавец осуществляет на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет «Предоставленные займы» и кредиту счетов денежных средств. Аналитический учет ведется развернуто по каждому договору займа в разрезе предприятий-заемщиков. Возврат средств, предоставленных в заем, отражается обратной записью.

Организация-заимодавец за пользование своими средствами получает проценты. Начисление процентов по договору займа отражается записью: дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При получении процентов дебетуются счета денежных средств и кредитуется счет 76.

Заемщик полученные от заимодавца займы учитывает на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Аналитический учет ведется по заимодавцам и срокам погашения обязательств. При получении займов заемщик делает записи по дебету счетов денежных средств и других ценностей и кредитует счета для учета займов. При возврате займов делается обратная запись.

Проценты за пользование займами могут уплачиваться при их выдаче или возврате. Проценты по полученным займам могут отражаться по мере их выплаты без использования счетов 66, 67: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», кредит счетов денежных средств.

Проценты можно отражать и по мере их начисления: дебет счета 84, кредит счетов 66, 67.

При перечислении процентов будут кредитоваться счета денежных средств и дебетоваться счета займов.

Часть свободных денежных средств организаций, в том числе и обществ с ограниченной ответственностью, может храниться в банках на депозитных счетах. Вклад денежных средств в банк подтверждается депозитным сертификатом.

Депозитный сертификат — это ценная бумага, удостоверяющая сумму денежных средств, внесенную в банк, и право его держателя на возврат суммы в установленный срок с получением оговоренных процентов. Сертификаты выпускаются банками в письменной форме на условиях предоплаты их номинальной стоимости.

Сертификаты не предназначены для использования их в качестве расчетного или платежного средства.

Депозитные сертификаты выпускаются на срок до одного года.

Синтетический учет сертификатов ведется на счете 58 «Финансовые вложения» на отдельном субсчете. Аналитический учет ведется развернуто по каждому вкладу в разрезе банков, их получивших.

Организации перечисляют средства во вклады в банк и отражают это записью по дебету счета 58 и кредиту счетов денежных средств. Возврат банком суммы вклада и процентов по нему отражается следующими записями.

1. Возврат вклада по номинальной стоимости:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

Д-т сч. 52 «Валютные счета»

К-т сч. 58 «Финансовые вложения».

2. На сумму полученных процентов по депозитному сертификату:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

Д-т сч. 52 «Валютные счета»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Рыночная стоимость ценных бумаг постоянно колеблется, и может возникнуть риск их обесценения. В соответствии с ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывала получить в обычных условиях деятельности.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений признается при одновременном наличии следующих условий:

• на отчетную и предыдущую отчетную даты учетная их стоимость значительно выше расчетной;

• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений значительно снизилась;

• на отчетную дату нет свидетельств повышения расчетной стоимости финансовых вложений в будущем.

Организации, имеющие финансовые вложения, по которым возникли признаки обесценения, должны создавать резерв под обесценение вложений в ценные бумаги. Резерв создается на сумму разницы между учетной и расчетной стоимостью финансовых вложений, подвергающихся обесценению. В коммерческих организациях резерв под обесценение вложений в ценные бумаги создается за счет финансовых результатов деятельности и относится на операционные расходы. Резерв создается по каждому отдельному виду ценных бумаг.

В бухгалтерской отчетности финансовые вложения, подвергающиеся обесценению, отражаются по учетной стоимости за вычетом созданного резерва под их обесценение. Проверка финансовых вложений на обесценение должна осуществляться не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря.

Если проверкой выявляется дальнейшее падение стоимости финансовых вложений, то ранее созданный резерв увеличивается, а при росте их стоимости резерв уменьшается.

Учет создания и использования резерва под обесценение ценных бумаг отражается на синтетическом счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». При создании резерва под обесценение ценных бумаг в учете делается запись: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

При уменьшении резерва делается запись по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» и дебету счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», а при его увеличении — обратная запись.

При утрате финансовыми вложениями признаков, дающих право на создание резерва, или их выбытии сумма ранее созданного резерва относится на финансовые результаты.